试论执行新会计准则对企业利润的影响

夏俊梅

（漯河市医疗工伤生育保险处，河南  漯河 462000）

摘  要：财政部对我国原发布的会计准则作了系统性的修改，并指定了一系列新准则，于2006年2月15日，发布了包括《企业会计准则——基本准则》和38项具体准则在内的企业会计准则体系，2006年10月30日，又发布了企业会计准则应用指南，从而实现了我国会计准则与国际财务报告准则的实质性趋同。但是，任何一项新制度的推行都是机会与风险并存，新会计准则的颁布与实施也不例外。特别是一些具体准则的执行，由于与原准则的差异无疑会对企业的利润产生影响。本文诣在分析具体准则的执行弓I起企业利润增加或减少的情况，以利于报表使用者作出正确的决策。

关键词：新会计准则；企业利润；影响

随着企业公司制的建立和所有权、经营权的分离以及资本市场的发展，企业会计逐步演化为两大分支：一是服务于企业内部管理信息及其决策需要的管理会计，或称对内报告会计；二是服务于企业外部信息使用者信息及其决策需要的财务会计，或者称对外报告会计。财务会计由于需要服务于外部信息使用者，在保护投资者及社会公众利益、维护时常经济秩序及其稳定方面越来越重要，因此，在社会经济中的地位日益突出，迫切需要一套社会公认的统一的会计原则来规范其行为。在这种情况下，企业会计准则应运而生，其核心是通过规范企业财务会计确认、计量和报告内容，提高会计信息质量，降低资金成本，提高资源配置效率。

我国多年来一直重视会计准则的建设，特别是改革开放以来，会计制度不断改革创新，从原来的行业会计制度到统一的企业会计制度等，又从1992年起发布了第一项会计准则即《企业会计准则》，之后又先后发布了16项具体准则。为适应我国市场经济发展和经济全球化的需要，按照立足国情、国际趋同、涵盖广泛、独立实施的原则，财政部对我国原发布的会计准则作了系统性的修改，并制定了一系列新准则，于2006年2月15日，发布了包括《企业会计准则——基本准则》和38项具体准则在内的企业会计准则体系，2006年10月30日，又发布了企业会计准则应用指南，实现了与国际会计准则的真正接轨。但是，任何一项新制度的推行都是机会与风险并存，新会计准则的颁布与实施也不例外。特别是一些具体准则的执行，由于与原准则、制度的差异无疑会对企业的利润产生影响：

1   执行新会计准则使利润的增加

1.1 企业会计准则第3号——投资性房地产

准则规定：在有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的情况下，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量；采用公允价值模式计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。由此可见，在原制度下，房地产应计入固定资产或无形资产，并计提折旧或摊销；执行新准则后，满足一定条件按公允价值计价时，不计提折旧或进行摊销，将使费用减少，利润增加；此外，将资产负债表日投资性房地产的公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益，在我国目前房地产不断升值的情况下，将使利润增加；采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时，以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益，在房地产升值的情况下，也将使利润增加。

1.2 企业会计准则第6号——无形资产

《企业会计准则第6号——无形资产》第七条规定：企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出和开发阶段。分别按照不同的会计原则进行处理：研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益，而开发阶段的支出在满足一定条件下可予以资本化。内部开发形成的无形资产成本，可由直接归属于该资产的创造、生产并使该资产能够以管理层预定的方式运作的所有必要支出组成。可直接归属成本包括：开发该无形资产时耗费的材料、劳务成本、注册费、在开发该无形资产过程中使用的其他专利权和特许权的摊销费，以及按照《企业会计准则第17号——借款费用》的规定可资本化的利息支出。这样，开发费用允许资本化的会计处理方法将增加企业无形资产价值，减少开发阶段的费用支出，从而增加企业当期利润。《企业会计准则第6号——无形资产》第十九条规定：使用寿命不确定的无形资产不应摊销。明确规定了此类无形资产不再采用摊销的办法，而是采用减值测试，这会引起费用的减少，导致利润的增加。

1.3  企业会计准则第12号——债务重组

《企业会计准则第12号——债务重组》规定：债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定做出让步的事项。突出了债权人做出让步的实质条件：债权人发生债务重组损失，债务人获得债务重组收益。债务人以现金清偿债务的，债务人应当将债务重组的账面价值与实际支付现金之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益；债务人以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益；当债务转为资本时，重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益；修改其他债务条件的，债务人应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值，重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益。因此，执行债务重组准则后，将使债务人利润增加

1.4  企业会计准则第17号——借款费用

《企业会计准则第17号—一借款费用》第二章第四条规定：企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本；其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。第二章第六条规定：在资本化期间内，每一会计期间的利息(包括折价或溢价的摊销)资本化金额，应当按照下列规定确定：①为购建或者生产符合资本化条件的资产百借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资产存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。专门借款，是指为购建或者生产符合资本化长期保持的资产而专门借入的款项；②为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定。

从上述规定可以看出，借款费用资本化的范围扩大到某些存货项目如需要通过相当长时间的生产活动才能够达到可销售状态的存货，比如有些生产周期较长的大型产品(成套设备、船舶、建筑产品等)，这使得部分需要通过取得专门借款，以保证使存货经过相当长时间的生产活动才能够达到可销售状态的企业的账务状况和经营成果也受到一定程度的影响；可以资本化的借款既包括专门借款，也包括一般借款。由于借款费用准则扩大了借款费用资本化的资产范围和借款范围，导致了企业资产的增加，费用的减少，进而增加了当期的利润。

2   执行新会计准则使利润减少

2.1  企业会计准则第9号——职工薪酬

《企业会计准则第9号——职工薪酬》规定：职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。包括：职工工资、奖金、津贴和补贴；职工福利费；医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费；住房公积金；工会经费和职工教育经费；非货币性福利；因解除与职工的劳动关系给予的补偿；其他与获得职工提供的服务相关的支出。这样，职工薪酬准则的执行，扩大了职工薪酬的范围，特别是对于提前解除与职工的劳动关系而给予的补偿，原制度要求在发生时据实列支，而新准则规定满足一定条件的，应当确认因解除与职工的劳动关系给予补偿而产生的预计负债，同时计入当期损益。这同样增加了费用，减少了利润。

2.2  企业会计准则第11号——股份支付

《企业会计准则第11号——股份支付》规定：股份支付，是指企业为获得职工和其他方提供服务而授予股份、股份期权、其他权益性工具，或承担以其为基础确定的负债的交易。

以权益结算的股份支付换取职工提供服务或其他方提供类似服务的，应当以授予职工和其他方权益工具的公允价值计量。授予后立即可行权的换取职工服务或其他方类似服务的以权益结算的股份支付，应当在授予日按权益工具的公允价值计入相关成本或费用，相应增加资本公积。

以现金结算的股份支付，应当以承担负债的公允价值计量。授予后立即可行权的以现金结算的股份支付，应当在授予日以承担负债的公允价值计入相关成本或费用，相应增加负债。由此可见，无论是以权益结算还是现金结算的股份支付，都应在授予后将股份支付的公允价值计入相关的成本或费用，从而使利润减少。

2.3  企业会计准则第14号——收入

《企业会计准则第14号—一收入》第五条规定：企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。合同或协议价款的收取采用递延方式，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定商品销售收入金额。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。收入计量引入公允价值计量模式，推迟了部分企业确认收入的时间，特别是采用分期收款方式的企业，由于收款期较长，对收入必须采用现值进行计量，从而减少了当期收入的金额，从而减少了利润。

1.5  企业会计准则第16号——政府补助

《企业会计准则第16号——政府补助》规定：政府补助分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。与资产相关的政府补助，是指企业取得的、用于购建或以其他方式形成长期资产的政府补助。与资产相关的政府补助，应当确认为递延收益，并在相关资产使用寿命内平均分配，计入当期损益。因此，对于与资产相关的政府补助，由于分期确认，减少了当期收入，从而减少利润。

当然，一些新准则的执行，会减少利润的波动，防止企业利用执行新会计准则操纵利润。《企业会计准则第8号——资产减值》第十七条规定：资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。由于资产减值准则主要适用于固定资产、无形资产和商誉，这些资产计提减值之后，当以后资产价值回升时不得转回，这就改变了原准则可以转回的做法，避免企业通过计提秘密准备来调节利润，减少了利润的波动。

小结：新会计准则的执行，是我国会计准则在与国际会计准则趋同的道路上卖出的实质性一步，我国会计准则体系在国际上取得了与国际会计准则同等的发展地位，促进了我国经济发展，同时提升了我国的国际资本市场地位。新的企业会计准则体系将对企业走国际化道路、提高企业管理水平，完善公司治理结构提供有利帮助。但是，不可否认，新旧会计准则的接轨，会对企业的产生影响，引起利润的增加或减少。

................《中国西部科技》学术 07年9月下................